وأثراها في تطبيق مبادئ الحوكمة

إبراهيم الشريف    أسامة محمود     محمود نصار

                       استاذ مساعد      استاذ مساعد

كلية الاقتصاد والعلوم الإدارية

جامعة العلوم التطبيقية الخاصة

ملخص:

 تسعى هذه الدراسة إلى التعرف على مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بتفعيل لجان التدقيق, وأثرها في تطبيق مبادئ الحكومة, وذلك من خلال قياس فاعلية لجان التدقيق وأثر ذلك على تطبيق مبادئ الحوكمة, حيث كان العامل المستقل في هذه الدراسة مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بتكوين لجان التدقيق, وآليات عمل هذه اللجان في الرقابة على الشركات مع المدقق الداخلي والخارجي, وكان العامل التابع تطبيق مبادئ الحوكمة.

تم تطبيق هذه الدراسة على الشركات المساهمة العامة المدرجة في بورصة فلسطين حيث بلغ عددها كما في 31. 12. 2010 (46) شركة مساهمة مدرجة في سوق فلسطين المالي. وقد تم الحصول على بيانات هذه الدراسة من خلال تطوير استبانه مكونة من ستة أجزاء, غطت الجوانب المتعلقة بمدى التزام الشركات المساهمة بتفعيل لجان التدقيق, واثر ذلك على تطبيق مبادئ الحوكمة, وُزعت هذه الإستبانة على مجتمع الدراسة والمكون من المديرين العامين والمديرين الماليين, ومديري التدقيق الداخلي وأعضاء مجلس الإدارة في شركات العينة, حيث تم توزيع (70) استبانه, استرد منهم (42) استبانة بشكلٍ صالح لتحقيق أهداف الدراسة.

تم الاستعانة في هذه الدراسة بأساليب الإحصاء الوصفي كمقاييس النزعة المركزية ومقاييس التشتت واختبار (test- T) من أجل وصف إجابات المبحوثين واختبار الفرضيات, وقياس مدى التزام شركات العينة بتشكيل لجان التدقيق, كما تم استخدام الانحدار الخطي المتعدد من أجل قياس أثر تشكيل لجان التدقيق على تفعيل وتطبيق مبادئ الحوكمة.

كان من أهم النتائج التي توصلت إليها الدراسة أن الشركات المساهمة العامة الفلسطينية تلتزم بتشكيل لجان التدقيق, وأنه يوجد آليات عمل ونظام مكتوب في هذه الشركات بدرجة متوسطة, كما أظهرت نتائج الدراسة أن للجان التدقيق دوراً فعالاً في الرقابة على الشركات مع المدقق الداخلي والخارجي, كما تم التوصل أيضاً أن للجان التدقيق أهمية ودوراً في تطبيق مبادئ الحوكمة. وقد خرج الباحث بعدد من التوصيات كان من أهمها: قيام مجالس الإدارة بالإعلام عن كيفية تشكيل لجان التدقيق والتركيز على كفاءة وخبرة أعضاء هذه اللجان, وأن يتضمن التقرير السنوي للشركات المساهمة تقريراً حول فاعلية لجان التدقيق, كما أوصى الباحث بمتابعة التطورات والمستجدات المتعلقة بتطبيق مبادئ الحوكمة.

الكلمات المفتاحية: لجان التدقيق, الحوكمة, الشركات المساهمة العامة الفلسطينية, المدقق الداخلي, المدقق الخارجي.

Abstract:

This study attempts to identify the extent of the Palestinian shareholding companies’ commitment to acti vate audit committees, and its impact on the application of governance principles. This can be achieved by measuring the effectiveness of audit committees and its impact on the application of the governance principles. The independent variable in this study is the commitment of the Palestinian shareholding companies to contribute to the composition audit committees, in addition to their working mechanisms in monitoring of companies together with the internal and external auditors The dependent variable in this study is the application of governance principles.

This study lias been applied on shareholding companies listed m the Palestinian stock market in 31.12.2010. The sample of the study population is 46 shareholding listed Companies. The needed data for this study was collected through designing a questionnaire consisting of six sec­tions which cover aspects related to the commitment of companies to contribute to the activation of the audit com­mittees, and its impact on the application of the govern­ance principles. This questionnaire was circulated to the study sample consisting of general managers, financial managers, internal audit directors, and boards of directors in sample companies. The number of distributed question­naires was 70, while the number of returned question­naires which were valid to achieve the objectives of the study was 42.

In oidcr to describe the answers of the respondents, test the hypotheses, and measure the sample of companies’ commitment to form audit committees, the methods of descriptive statistics such as measures of central tendency, measures of dispersion, and T-test were effectively used. The multiple linear regressions were also used to measure the impact of the formation of audit committees on activat­ing and applying the principles of corporate governance. One of the most important findings of this study is that the Palestinian shareholding companies are fairly com­mitted to the formation of audit committees; furthermore, there arc medium degree work mechanisms, and written system in these companies. Also, it is clearly shown that the audit committees nave an active role in monitoring the companies together with the internal and external audi­tors Moreover, it is found that the audit committees have a great importance in the valuable application of govern­ance principles.

The researcher has come ou: with a number of important recommendations listed as follows: initially, there is need to compel the boards of directors to inform about the way in which audit committees are formed, and to focus on foe efficiency and expertise of these committee members. Moreover, the annual report of the shareholding compa­nies should include a section focusing on the effectiveness of audit committees. Finally, the need to follow’ up the de­velopments and updates in the application of the govern­ance principles is nighly recommended by the researcher. Keywords: Audit Committees. Corporate Governance, Palestinian Corporations, Internal Auditors, External Au­ditors.

1- المقدمة:

شهد العالم خلال العقود الماضية انهيارات مالية وفضائح إدارية أطاحت بالعديد من الشركات الرائدة والعملاقة على المستوى العالمى, كشركة إنرون وشكرة وورلد كوم في الولايات المتحدة اللتين أثر انهيارهما في اقتصاديات الدول التي تنتمي إليها, وتكبد المساهمون فيهما خسائر فادحة, ونسبت المسؤولية عما حدث غلى الهيئات الإدارية ومجالس الإدراة, كما تبين وجود ضعفٍ في مجال عمليات الرقابة والإشراف, وعدم المساءلة عن أخطاء المديرين في المؤسسات, وإخفاق مدققي الحسابات (الداخيين والخارجيين), مما أدى إلى انتشار الفساد المالي والإداري في هذه الشركات (المنيف, 1998)(8).

وكنتيجة منطقية لهذه الإخفاقات سارعت كثير من المؤسسات الدولية والمنظمات المهنية في العديد من الدول إلى وضع مجموعة من القوانين والضوابط والمبادئ الأخلاقية للرقابة المالية وغير المالية, من خلال حوكمة الشركات أو ما يعرف بالحاكمية المؤسسية وذلك من أجل حماية المستثمرين والأطراف ذات العلاقة من التلاعب المالي والفساد الإداري ومن أجل تعزيز الثقة والمصداقية في المعلومات المحاسبية في القوائم المالية. ويعد وجود لجان التدقيق المستقلة في الهيكل التنظيمي للشركات أحد ركائز الحاكمية المؤسسية (السويطي, 2006) (25).

تتكون لجنة التدقيق من أعضاء غير تنفيذيين ويجب أن تتوفر لديهم الخبرة في الشؤون المالية والمحاسبية والإلمام بطبيعة نشاط الشركة. وقد أسند للجان التدقيق العديد من المهام والواجبات ويؤمل منها أن تقدم خدمات نوعية في مهامها, بحيث يكون لها دور في تحسين نظم الرقابة الداخلية, ودعم كفاءة واستقلالية المدقق الخارجي, وتعزيز مصداقية القوائم المالية, ولإعادة الثقة والطمأنينة للأطراف ذوي العلاقة في الشركة. ولتحقيق الموضوعية والكفاءة والاستقلالية والفاعلية في أداء عمل لجان التدقيق يتطلب من مجالس الإدارة عند تشكيل لجان التدقيق أن تراعي مجموعة من الضوابط والمعايير عند اختيارها لأعضاء اللجنة, وأن يكون لها آليات عمل مفصلة ومكتوبة لإرشادها في الأعمال الموكلة إليها. وقد تناولت العديد من الدراسات العربية والأجنبية دور لجان التدقيق في الشركات وفاعليتها (دراسة نسمان, 2009(46). السويطي, 2006(25). الفرح, 2001(34)), وتعد هذه الدراسة امتدادا لتلك الدراسات, وفلسطين من الدول التي ألزمت الشركات (من خلال سلطة النقد الفلسطينية) بتشكيل لجان تدقيق منذ فترة قصيرة بموجب قانون الشركات رقم (189) لسنة 2008 لتقييم ودراسة مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بتشكيل لجان التدقيق, وللتعرف على آليات عمل هذه اللجان ومهامها وأدوراها في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية.

حيث جاءت هذه الدراسة كمحاولة من الباحث لدراسة موضوع لجان التدقيق, ومدى التزام الشركات المساهمة العامى الفلسطينية بتشكيلها, وأثرها في تفعيل مبادئ الحوكمة. وبالتالي يمكن صياغة مشكلة الدراسة في الأسئلة الآتية:

• هل تلتزم الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بتشكيل لجان تدقيق؟
• ما هي آليات عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية؟
• ما هي مهام وأدوار لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية؟
• هل آليات عمل ومهام وأدوار لجان التدقيق تساهم في تعزيز مبادئ الحوكمة في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية؟

سوف يتناول القسم التالي تعريفاً بمفهوم لجان التدقيق والحكومة واستعراض لأهم الدراسات السابقة التي تناولت نفس الموضوع, يليه في القسم الثالث توضيح لمنهجية الدراسة وفي القسم لارابع التحليل الإحصائي واختر الفرضيات يليه القسم الأخير الذي يبرر أهم النتائج والتوصيات التي خرجت بها الدراسة.

2- الإطار النظري

1/2 مفهوم لجان التدقيق:

حظيت لجان التدقيق في الوقت الحالي باهتمام بالغ من الهيئات العلمية الدولية والباحثين المختصين, وخاصة الإخفاقات والاضطرابات المالية في كبرى الشركات العالمية, ويرجع هذا الاهتمام للدور الذي يمكن أن تلعبه لجان التدقيق كأداة من أدوات حوكمة الشركات من أجل الدقة والشفافية في المعلومات المالية التي تفصح عنها الشركات (سليمان, 2006(27)).

ويعتبر تأسيس لجان التدقيق في الشركات المساهمة من الممارسات الجيدة والسليمة, لاعتبارها أمراً لا غنى عنه, بل وهناك بعضٌ من الجهات الرقابية تشترط على الشركات تأسيس لجان التدقيق لكي تقوم بمهامها الرقابية المنوطة بها (تشاركهام, 2003(7)), وقد أكدت معظم تقارير جوكمة الشركات على تشكيل لجان المراجعة لزيادة فاعلية نظام التقارير المالية, مصل تقرير فينو في فرنسا (vienat report) وتقرير كاردان في بلجيكا (Cardan report) وتقرير بورصة نيويورك للأوراق المالية (NYSE report), وتقرير بوش في استراليا (Bosch report) والعديد من التقارير المالية (جريجور, 2003(8)). ويرى (Bradbury, 1990(60)) أنه نتيجةً لزيادة المسؤوليات القانونية على مجالس الإدراة, أصبح هناك ضرورة لتشكيل مثل هذه اللجان للحد من عدم اتساق المعلومات بين المديرين الداخيين والخارجيين, ويساعد تأسيس هذه اللجان في زيادة مصداقية البيانات المالية, وفي تحسين استقلالية المدقق الخارجي, ورعاية المديرين لأصحاب المصالح والمحافظة على حقوق المساهمين.

تعتبر لجنة التدقيق من أهم اللجان المنبثقة عن مجلس الإدارة, فهي تتكون من عدد من أعضاء مجلس الإدارة غير التنفيذيين (مستقلين) لا يقل عددهم عن ثلاثة أعضاء (قانون الشركات الفلسطيني مادة 194, 2008 (35)), وكلما كانت لجنة التدقيق المشكلة مكونة من أعضاء مستقلين كلما كانت فاعلة كآلية من آليات الحاكمية المؤسسية في إجراءات التقارير المالية, وتكون أكثر استقلالية(70) (Klein, 2002), حيث إن المهمة الأساسية لهذه اللجان, مساعدة مجلس الإدارة على القيام بمهامة بكفاءة وفاعلية, والقيام بمسؤولياته ومهامه وخاصة في مجال النظم المحاسبية وإعداد التقارير المالية, ودعم استقلالية المدققين الداخليين والخارجيين, ودعم أنظمة الرقابة الداخلية (شحاته, 2007(31)). ويجب ان يكون لهذه اللجان دليل مكتوب يوضح مهامها ومسؤولياتها وعلاقتها مع مجالس الإدارة في الشركات والمدقيين الداخليين والخارجيين, حتى لا يكون هناك تعارض بين عمل هذه اللجنة والأجهزة التنفيذية الأخرى في الشركة, ولهذه اللجان الحق في ممارسة سلطاتها ومناقشة أي موضوع تراه مهماً بالنسبة لها, ويتوافر لهذه اللجان إمكانية الاستعانة بالأطراف الخارجية المتمتعين بالخبرة والدراية في كافة النواحي والأمور المالية والمحاسبية والقانونية من أجل التحقق والإفصاح عن صحة وسلامة القوائم المالية (سليمان, 2006(27)).

وبصفة عامة تعقد لجان التدقيق اجتماعاتها أربع مرات سنوياً, وتتكرر هذه الإجتماعات عند الضرورة, ويكون لهذه اللجان الحرية في عقد اجتماعات خاصة كلما لزم الأمر, كما يجب أن يكون هناك وقت كافٍ أثناء الاجتماع لتغطية وعرض كافة بنود جدول الأعمال, وإتاحة الفرضة لكافة الأطراف الحاضرة لهذا الاجتماع طرح أسئلتهم واستفساراتهم وعرض أفكارهم ومفترحاتهم, ويجب أن تحضر الإدارة أو المدقق الداخلي لهذه الإجتماعات بناء على دعوة مرسلة لهم من اللجنة من أجل مناقشة التقديرات المحاسبية والتعديلات الخاصة بكل فترة مرحلية كل ربع سنة (مجلة بورصة فلسطين, 2010(38)). كما ويجب عقد اجتماعات مع المدققين الخارجيين بصفة دورية من أجل مناقشة الأساليب المحاسبية المتبعة ومدى ملاءمتها, ويجب عقد اجتماعات مع المراجعين الخارجيين مرتين سنوياً لمناقشة التقديرات المحاسبية, وخطة العمل, ولمناقشة تقاريرهم على القوائم المالية (مجلة السوق المالي, 2008(38)). وتنحصر المهمة الأساسية للجان التدقيق كما ذكرنا سابقاً في مساعدة مجلس الإدراة على أداء مهامه على أتم وجه, وعلى الوفاء بمسؤولياته والالتزام بمهامه الأساسية وخاصة في مجالات عدة منها: الأنظمة المحاسبية وتجهيز وإعداد التقارير المالية والمحاسبية وتدعيم الرقابة الداخية والحفاظ على استقلالية المدققين الداخليين والخارجيين, فلجان التدقيق بحاجة أن تكون مهمامها ومسؤولياتها واضحة ومحددة ومدرجة في نظام أو دليل, حيث يوضح هذا النظام المسؤوليات وطبيعة العلاقة بين إدارة الشركة والمدقق الداخلي والخارجي, ويساعد في ضبط عمل اللجنة والأجهزة التنفيذية الأخرى في الشركة وقد بينت (المادة رقم 192 من قانون الشركات الفلسطيني) دليل عمل ومهام لجان التدقيق والمتمثلة في:

1. تحديد الأخطاء التي حصلت خلال تسيير شؤون الشركة المساهمة, وبخاصة عن طريق استشارة المدقق الداخلي والمدقق الخارجي للشركة, وكذلك الاقتراحات لمجلس الإدارة فيما يتعلق بتصحيح هذه الأخطاء.
2. تقرير الموافقة و عدم الموافقة على الصفقات التي يتم إبرامها مع الأطراف ذات العلاقة.
3. اقتراح المدقق الداخلي للشركة المساهمة العامة ليقوم مجلس الإدارة بتعيينه.
4. التأكد بين الحين والآخر من استقلالية مدقق الحسابات الخارجي, وإبلاغ مجلس الإدارة نتيجة ذلك.
5. النظر في تقارير مدقق الحسابات الخارجي ورفع توصية بشأنها إلى مجلس الإدارة.
6. مناقشة كل الصعوبات التي تعترض علم مدقق الحسابات الخارجي أثناء قيامه بتدقيق حسابات الشركة.

و (مادة رقم 194) والمتمثلة في:

1. تقييم كفاءة المدير المالي وكافة أفراد الإدارة الماليين الرئيسيين.
2. دراسة نظام الرقابة الداخلية ووضع تقرير مكتوب عن رأيها وتوصياتها بهذا الشأنأنأن.
3. دراسة القوائم المالية قبل عرضها على مجلس الإدارة والإدلاء برأيها وتوصياتها بهذا الخصوص.
4. دراسة السياسات المحاسبية المستخدمة والإدلاء برأيها وتوصياتها بهذا الخصوص.
5. دراسة خطة التدقيق مع المدقق الخارجي والإدلاء بملاحظاتها حولها.
6. دراسة ملاحظات المدقق مع المدقق الخارجي على القوائم المالية ومتابعة ما تم بشأنها.
7. تقييم مؤهلات وكفاءة أداء واستقلالية المدقق الخارجي واقتراح تعيينه وتحديد أتعابه.
8. دراسة ومناقشة خطة إدارة التدقيق الداخلية وكفاءتها وقدرتها.
9. دراسة تقارير التدقيق الداخلي والإجراءات المتبعة بهذا الخصوص.

2/2 حوكمة الشركات

تعتبر الأزمة المالية التي عصفت بأسواق المال في الولايات المتحدة وغيرها من الدول خلال عام 2008 مصدراً لتهديد العالم بأسره بالوقوع في فترة كساد لم تشهده منذ عام 1928 وكانت الأسباب الرئيسية لذلك وجود خلل في آليات الرقابة والمتابعة سواء على مستوى الشركات أو أسواق رأس المال. مما عظم الاعتقاد بأهمية نظم الحوكمة باعتبارها أداة الرقابة والمساءلة وجدار للحماية من مثل تلك الأزمات (حسانين, 2009(11)). من هنا يمكن القول أن مصطلح الحوكمة بدأ يطبق إثر حدوث الأزمات المالية المتكررة التي عانى منها الاقتصاد العالمي وتعثر بعض الشركات وانتشار الفساد المالي فيها, وهو يعني وجود مجموعة متكاملة من المعايير والأسس التي يجب أن تراعي في الشركات المساهمه أولاً, وفي الدولة والاقتصاد ثانياً, لضمان نجاح الشركات المساهمة وتحقيق غايتها, وضمان مساهمتها بشكل صحيح في نمو الاقتصاد الوطني بشكل عام.

إن نشأة حوكمة الشركات تعود بداياته إلى الفصل بين الملكية والإدارة, وبداية تحول المؤسسات من الملكية الفردية إلى الشركات المساهمة العامة حيث طبق هذا المفهوم في كبرى الشركات المساهمة العامة الأمريكية, حيث يترتب على هذا الفصل إمكانية سلب حقوق صغار المساهمين من قبل المديرين الذين يعملون على التلمص من أية رقابة, وهذا ما دعا المشرع الأمريكي إلى إنشاء لجنة الأوراق المالية (SEC Securities and Exchange Commission) ثم لجنة عمليات البورصة فيما بعد وذبك من أجل حماية حقوق صغار المساهمين في الشركات المساهمة العامة (هواري, 2006) (47).وأكد (الحميد, 2006) (14), على أن مفهوم حوكمة الشركات انتشر في الثلاثينيات من القرن الماضي في الولايات المتحدة الأمريكية, حيث كان السبب الرئيس وراء هذا الانتشار هو فصل الملكية عن الإدارة, ورغبة الملاك بأن تمارس الرقابة الداخلية في الشركة بكفاءة وفعالية.

وقد انطلق الاهتمام بمفهوم الحوكمة عام (1992) بصدور تقرير لجنة كادبوري (Cadbury Committee), حيث تلا صدور التقرير قيام العديد من الدول بإصدار تقارير لإصلاح ممارسات الإدارات في المنشآت وتضمين هذه التقارير بأفضل الممارسات (The Code Of Best Practice), (حسانين, 2009(11)). وقد ادعت هذه اللجنة أن اتباع هذه المعاير يؤدي إلى تحسين عملية اتخاذ القرار والرقابة على الأعمال (متولى, 2006) (45). ويرى الرويلي (2010) (23), أن الحوكمة جاءت للقضاء على الممارسات السلبية من قبل الإدارة, والحد من الغش والخداع والتلاعب بمصالح ومقدرات الشركة, ومحاربة الفساد وسوء الإدارة وذلك من أجل حماية أصحاب المصالح مع المنشأة كالمقرضين والمساهمين, حيث إن صغار المساهمين هم أكثر المستفيدين من وجود نظام الحوكمة المؤسسية.

2/3 الدراسات السابقة

تناولت العديد من الدراسات العربية والأجنبية موضوع لجان التدقيق وأثرها في تفعيل مبادئ حوكمة الشركة ومن هذه الدراسات, دراسة (نسمان, 2009) (46) حيث هدفت هذه الدراسة إلى التعرف على لجان التدقيق وتطور الميثاق الأخلاقي والمعايير المهنية للتدقيق الداخلي في ضوء المهام والمسؤوليات المتعلقة بها, حيث تم تجميع البيانات من خلال استبانه وزعت على 60 مراجع داخلي في المصارف العاملة في فلسطين وتوصلت الدراسة إلى أن هناك تأثير كبير للميثاق الأخلاقي للتدقيق الداخلي على حوكمة المصارف, وأن تطور معايير التدقيق الداخلي يساهم في تحسين حوكمة المصارف لإنجاز العديد من الأهداف ولضمان تنفيذ أعمال الحوكمة يجب أن يتواجد التنظيم الإداري والمهني المتكامل. وكان من أبرز توصيات الدراسة ضرورة تعميق المفاهيم والمبادئ التي قضت بها المعايير الدولية للتدقيق الداخلي لدى كافة المدققين للقيام بدورها بكفاءة وفاعلية.

أما دراسة (بصفر, 2007(3)) فقد هدفت إلى التعرف على دور لجان التدقيق في تفعيل الإجراءات الحاكمة على الشركات المساهمة العامة السعودية من خلال القوائم المالية, ونظام الرقابة الداخلية, والمدقق الداخلي والخارجي, وإدارة المخاطر, حيث تم تصمصم استبانه وزعت على أعضاء مجلس الإدارة ولجان التدقيق, والمديرين التنفيذيين والماليين, والمدققين الداخليين والخارجيين. أظهرت نتائج الدراسة أن وجود لجان التدقيق يساعد في تفعيل الإجراءات الحاكمة في الشركات السعودية من خلال الإشراف والرقابة على نظام الرقابة الداخلية مما قد يساعد في حماية أصول الشركة وحقوق المساهمين, وتوصلت إلى أنه لا يوجد دور للجان التدقيق يساعد في تفعيل الإجراءات الحاكمة من خلال الإشراف والرقابة على القوائم المالية, ونظام الرقابة الداخلية, والمدقق الداخلي والخارجي, وإدارة المخاطر.

وفي دراسة (حبوش, 2007) (10) والتي سعت إلى توضيح مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية, بقواعد حوكمة الشركات حيث تم استخدام المنهج الوصفي التحليلي, ثم تصميم استبانه وزعت على مدققي الحسابات الداخليين والخارجيين. أظهرت نتائج الدراسة أن الشركات المساهمة العامة تلتزم بالمبادئ المتعارف عليها لحوكمة الشركات مع وجود تفاوت نسبي فيما بينها حول الالتزام بشكل عام, ويتبين أن المصارف الفلسطينية تتفوق على غيرها من الشركات المساهمة العامة في تطبيق مبادئ حوكمة الشركات, وأوضحت وجود علاقة إيجابية بين قيام كل من مجلس الإدارة والمدقق الداخلي والخارجي بأداء المهام المنوطة به, وبين تحسين القرارات المالية الصادرة عن الإدراة حسب قواعد حوكمة الشركات. وأوصت الدراسة بوجوب الإسراع في إصدار إرشادات عن طريق الجمعية المهنية حول تكوين لجان التدقيق, في الشركات المساهمة العامة وأهمية هذه اللجان, بالإضافة إلى التركيز على مراعاة الاختيار المناسب للدققين الداخليين والخارجيين, بحيث يكون لديهم الخبرة والإلمام الكافي بأنشطة تلك الشركات, وطبيعة المخاطر التي تواجهها ونظم الرقابة المستخدمة.

وفي دراسة (الرحيلي, 2006) (22) بعنوان: “لجان التدقيق كأحد دعائم  حوكمة الشركات حيث سعت هذه الدراسة لإلقاء الضوء على مفهوم حوكمة الشركات من الناحية النظرية والتطبيقية والتعرف على مسببات ودوافع انتشار هذا المفهوم في السنوات الأخيرة في الدول المتقدمة, وبحث دور لجان التدقيق كأحد أبرز دعائم هذا المفهوم الجديد مع التركيز على حالة المملكة العربية السعودية. اعتمدت هذه الدراسة على المنهج الوصفي التحليلي لموضوع الدراسة من خلال إجراء مسح مكتبي لكل ماله علاقة بموضوع الدراسة في الدوريات والمجلات العلمية المتخصصة والإطلاع على الأنظمة واللوائح وما يصدر عن المنظمات والهيئات المهنية والعالمية والمحلية ذات الصلة, حيث تم تحليل هذه البيانات ومناقشتها بطريقة علمية مترابطة, أظهرت نتائج الدراسة أن لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة السعودية تلعب دوراً هاماً في تطبيق هذا المفهوم كونها تعمل كحلقة وصل بين الأجهزة الرقابية في الشركة ومجلس الإدارة.

أما دراسة (Gerrit Sarens, 2007) (67) حيث تناولت هذه الدراسة موضوع دور لجان التدقيق في حوكمة الشركات, وهدفت إلى مناقشة تأثير الخصائص التنظيمية كمدخل كمي ونوعي في إطار دور لجان التدقيق الداخلي في تفعيل حوكمة الشركات, وكان من أهم نتائجها أن المستوى العام للمحافظة على حقوق المساهمين يمكن أن يزداد من خلال القيام بتكامل مهام لجان التدقيق الداخلية والخارجية, كما أن قرارات الإدارت العليا لها تأثير هام على التدقيق الداخلي وعلى عملها وبالتالي فإن هذا التدقيق قادر على مقابلة معظم القرارات الصادرة من الإدارة العليا والتي بدورها توفر الدعم والمساندة للتدقيق الداخلي.

3- منهجية الدراسة:

تم الاعتماد على الاستبانة كمصدر أولى رئيس لجمع البيانات اللازمة للدراسة الميدانية, حيث تكونت الاستبانة من قسمين وهما: القسم الأول: وقد اختص باستطلاع خصائص العينة العامة والشخصية, وتكون من 5 أسئلة. القسم الثاني: وقد احتوى هذا القسم على (51) فقرة موزعة على 6 أجزاء وهي: أولاً: الفقرات من (1- 12) تهدف للتأكد من مراعاة الشركات المساهمة العامة الفلسطينية لضوابط تشكيل لجان التدقيق. ثانياً: الفقرات من (13- 31) تهدف إلى تحديدآليات عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. ثالثاً: الفقرات من (32- 36) تهدف إلى تحديد دور لجان التدقيق في الرقابة على الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. رابعاً: الفقرات من (37- 39) تهدف إلى تحديد دور لجان التدقيق مع المدقق الخارجي في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. خامساً: الفقرات من (40- 43) تهدف لتحديد دور لجان التدقيق مع المدقق الداخلي في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. سادساً: الفقرات من (44- 51) تهدف لتحديد دور لجان التدقيق في تفعيل مبادئ الحوكمة في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. وقد تم اعتماد مقياس ليكرت (Likert Scale) ذي الأبعاد الخمسة وهو مكون من خمس درجات من أجل تحديد موافقة المستجيبين على كل فقرة من فقرات الاستبانة, وتحويلها إلى بيانات كمية حتى يمكن قياسها إحصائياً.

تكون مجتمع الدراسة من كافة الشركات المساهمة العامة المدرجة في بورصة فلسطين, كما وردت في كشوفات البورصة حتى 31/ 12/ 2010 وعددها (46) شركة, أما فئة المستجيبين فكانت تضم كلاً من المديرين العامين والمديرين الماليين ومديري التدقيق الداخلي وأعضاء مجالس الإدارة في تلك الشركات, حيث وُزع على هذه الشركات (70) استبانة, ثم استرداد (50) منها, وبعد فرز هذه الاستبانات تبين أن الصالح للاستخدام منها بلغ (42) استبانة نتيجة لوجود (8) استبانات غير مكتملة. إذ بلغت نسبة الاسترداد (60%), وهي نسبة مقبولة تعكس تجاوب الشركات مع الباحثين والدارسين ومدى دعمهم للعلم والمعرفة إلى حدٍ ما. ولتحقيق أهداف الدراسة تم صياغة فرضيات الدراسة بالصيغة الصفرية لغرض التعرف على مدى التزام الشركات المساهمة الفلسطينية بتشكيل لجان التدقيق, وأثر ذلك في تفعيل مبادئ الحوكمة على النحو الآتي:

• فرضية رئيسية أولى: لا تلتزم الشركات المساهمة العامة في فلسطين بتشكيل لجان تدقيق فيها.
• فرضية رئيسية ثانية: لا توجد آليات عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية.
• فرضية رئيسية ثالثة: لا توجد مهام محددة للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية. وسيتم اختبار هذه الفرضية من خلال الفرضيات الفرعية الآتية:

فرضية فرعية (1): لا توجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في الرقابة على الشركة.

فرضية فرعية (2): لا توجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الخارجي.

فرضية فرعية (3): لا توجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في المدقق الداخلي.

• فرضية رئيسية رابعة: لا توجد علاقة تأثيرية ذات دلالة إحصائية  بين تفعيل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية وتطبيق مبادئ الحوكمة.

وفيما يتعلق في تحليل البيانات فقد تم معالجتها باستخدام برنامج الرزم الإحصائية المعروف (SPSS), وقد استخدمت الأساليب الإحصائية الوصفية والتحليلية لمعالجة البيانات كالتكرارات والنسب المئوية لوصف خصائص عينة الدراسة, وتم استخراج المتوسط الحسابي لوصف إجابات المبحوثين وترتيب أهمية البنود ودرجات الموافقة والرفض للبنود الواردة في الاستبانة, أما الانحراف المعياري فتم استخدامه لمعرفة مدى تشتت القيم عن وسطها الحسابي ولمعرفة اتجاهات أفراد العينة حول الأبعاد الرئيسية بشكل عام. كما تم استخدام اختبار (T- Test One sample) من أجل اختبار فرضيات الدراسة الثلاثة من حيث القبول والرفض, واستخدام معادلة الانحدار الخطي المتعدد من أجل اختبار الفرضية الرئيسية الرابعة.

4- التحليل الإحصائي:

1/4 خصائص مجتمع الدراسة

يتضمن هذا الجزء عرض لخصائص عينة الدراسة في إطار الأسئلة والأهداف التي تم تحديدها سابقاً, حيث سيقوم الباحث بوصف تفصيلي لعينة الدراسة والتي تشمل الخصائص الديموغرافية والشخصية والمهنية لأفراد العينة. يبين الجدول رقم (1) توزيع عينة الدراسة حسب المؤهل العلمي حيث تشير نتائج الدراسة الواردة أن تخصصات المبحوثين بعينة الدراسة هم من حملة الشهادة الجامعية الأولى (بكالوريوس) وقد احتلت المرتبة الأولى نسبة (64.3%), يليها من يحملون شهادة الماجستير والشهادات المهنية بنسبة (14.3%), ثم نسبة من يحملون الدبلوم (4.8%), في حين بلغت نسبة من يحملون درجة الدكتوارة (2.4%) من مجموع أفراد عينة الدراسة. وهذا يعني أن المستجيبين يحملون مؤهلات علمية عالية نسبياً, ويشير إلى توافر الكفاءة لديهم للإجابة على فقرات الاستبانة, مما يعزز من صحة ودقة النتائج التي يتم التوصل إليها من خلال هذه الدراسة. أما بالنسبة للتخصص العلمي فيشير الجدول (1) من خلال التكرارات والنسب المئوية بأن (66.7%), من عينة الدراسة هم من أصحاب تخصص المحاسبة وهي النسبة الأعلى, يليهم تخصص إدارة الأعمال وبنسبة (11.9%) ثم تخصص العلوم المالية والمصرفية وبنسبة (9.5%), تلاهم تخصصا الاقتصاد بنسبة (7.1%), وجاء أخيراً التخصصات الأخرى وبنسبة (4.8%), وهذا يعكس أن تخصصات المبحوثين محصور بتخصصات بيئة الأعمال الاقتصادية وهذا يدل على توافر الموراد البشرية المؤهلة والفعالة اللازمة لاستقطابها من أجل تشكيل لجان التدقيق في هذه الشركات.

وفيما يتعلق بالمسمى الوظيفي للمبحوثين, حيث جاء المديرين الماليون فيه بنسبة (38.1%) بالمرتبة الأولى وهذا يدل على أن الاستبانات تم الإجابة عليها بكل مصداقية وحيادية لأنها الفئة الأكثر احتكاكاً وتعاملاً مع لجان التدقيق. وكان المديرون العامون وأعضاء مجالس إدارة الشركات النسبة الأقل (2.4%) لكل منهم, نظراً لضيق وقتهم وصعوبة الالتقاء بهم والتحفظ على بعض المعلومات وعدم الإفصاح عنها من خلالهم.

أما عن توزيع أفراد عينة الدراسة حسب العمر فتشير النتائج بأن أعمار المبحوثين تراوح ما بين (30- 50) سنة وبنسبة (28.6%), تلاها الفئة العمرية الأقل من 30 سنة وبنسبة (21.4%), وجاءت الفئة ما بين الأكثر من 50- وأقل من 60 سنة بنسبة (14.3%), واحتلت الفئة الأكثر من 60 سنة المرتبة الأخيرة وبنسبة (7.1%). وهذا يدل على أن الفئة الشابة والمتوسطة العمر لديها القدرة على التكيف مع متغيرات بيئة الأعمال. فيما يتعلق بتوزيع أفراد عينة الدراسة تبعا لسنوات الخبرة, يتبين لنا أن (33.3%) من أفراد العينة هم من تزيد خبرتهم العملية عن عشرين عاماً, يليها من لديهم خبرة أكثر من 10 سنوات- وأقل من 15 سنة بنسبة (31%), وهذا يشير إلى ارتفاع مستوى الخبرة العملية لأفراد فئات العينة, ويساعد بأن تكون إجابات المبحوثين تتميز بالدقة بما يخدم هذه الدراسة, وتراوحت النسبة ما بين من لديهم خبرة من 5 سنوات – إلى أقل من 10 سنوات ومن لديه خبرة من 15 سنة إلى أقل من 20 سنة بنسبة (14.3%), وكانت النسبة الأقل من لدية خبرة أقل من 5 سنوات بنسبة (7.3%).

جدول رقم (1) خصائص مجتمع الدراسة

المؤهل	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمية
دبلوم	2	4.8	4.8
بكالوريوس	27	64.3	69.0
ماجستير	6	14.3	83.3
دكتوراه	1	2.4	85.7
شهادات مهنية	6	14.3	100.0
المجموع	42	100.0
التخصص	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمية
محاسبة	28	66.7	66.7
علوم مالية ومصرفية	4	9.5	76.2
إدارة أعمال	5	11.9	88.1
اقتصاد	3	7.1	95.2
أخرى	2	4.8	100.0
المجموع	42	100.0
المسمى الوظيفي	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمية
مدير عام	1	2.4	2.4
مدير مالي	16	38.1	40.5
مدير التدقيق داخلي	11	26.2	66.7
عضو مجلس إدارة	1	2.4	69.0
أخرى	13	31.0	100.0
المجموع	42	100.0
العمر	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمية
أقل من 30 سنة	9	21.4	21.4
أكثر من 30- أقل من 40 سنة	12	28.6	50.5
أكثر من 40- أقل من 50 سنة	12	28.6	78.6
أكثر من 50- أقل من 60سنة	6	14.3	92.9
أكثر من 60 سنة	3	7.1	100.0
المجموع	42	100.0
المؤهل	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمة
سنوات الخبرة	التكرار	النسبة المئوية	النسبة التراكمية
أقل من 5 سنوات	3	7.1	7.1
أكثر من 5- أقل من 10 سنوات	6	14.3	21.4
أكثر من 10- أقل من 15 سنة	13	31.0	52.4
أكثر من 15- أقل من 20 سنة	6	14.3	66.7
20 سنة فأكثر	14	33.3	100.0
المجموع	42	100.0

2.4 تحليل وعرض نتائج الدراسة الميدانية:

قام الباحث بالتحليل الإحصائي لإجابات المبحوثين على فقرات الاستبانة بمتغيرات الدراسة, حيث تم استخراج الوسط الحسابي والانحراف المعياري لوصف إجابات المبحوثين, وتم تفصيلها حسب فقرات كل فرضية من لافرضيات الأربعة للدراسة, وتحويلها إلى بيانات كمية باستخدام مقياس «ليكرت» حيث تم تلخيصها على النحو التالي:

فرضية رئيسية أولى: لا تلتزم الشركات المساهمة العامة في فلسطين بتشكيل لجان تدقيق فيها.

يشير الجدول رقم (2) إلى اتجاهات المبحوثين وآرائهم حول جميع فقرات الفرضية الأولى, والتي تتمحور حول التزام الشركات المساهمة العامة في فلسطين بتشكيل لجان تدقيق فيها, ويتضح لنا من هذا الجدول أن الفقرات الأربعة الأولى والمرتبة تنازلياً حسب الوسط الحسابي, حصلت على أعلى وسط حسابي إذ بلغ 4.4286, 4.3571, 4.0476, 3.9524, على التوالي, وانحراف معياري بلغ 85946, 87851, 1.18841, 1.05812, على التوالي, مما يدل على أن معظم عينة الدراسة من المبحوثين يولون اهتماماً بدرجة عالية فيما يتعلق: بأن لا يكون هناك علاقة شخصية أو مصلحة مادية لعضو لجنة التدقيق مع المديرين التنفيذيين في الشركة, أو مصلحة مادية مع الشركة نفسها, وأن لا يكون عضو لجنة التدقيق شريكاً سابقاً في مكتب تدقيق خارجي يدقق لحساب الشركة نفسها. في حين حصلت الفقرات الأربعة الأخيرة معياري بلغ 1.02382, 1.26991, 1.15067, 1.15596, وهذا يدل على أن المبحوثين يولون أهمية بدرجة منخفضة فيما يتعلق: بأن لا يكون عضو لجنة التدقيق يشارك في عضوية لجنة تدقيق لشركات أخرى, وأن لا يكون  لعضو لجنة التدقيق ارتباط بمساهمين رئيسيين, أو أن يكون من حملة الأسهم المسيطرين, وعدم اشتراك لجنة التدقيق بلجان أخرى منبثقة عن مجلس الإدارة.

جدول رقم (2) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الأولى

الفقرة: يحرص مجلس الإدارة في اختياره لعضو لجنة التدقيق على:	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
أن لا يكون لأي منهم مصلحة مالية مع المديرين التنفيذيين في الشركة.	4.4286	85946.	33.393	000.
أن لا يكون لأي منهم له علاقة شخصية ذات شأن مع المدراء التنفيذيين في الشركة.	4.3571	87851.	32.143	000.
أن لا يكون عضو اللجنة مرتبطاً بأية مصالح مادية مع الشركة.	4.0476	1.18841	22.073	000.
أن لا يكون ضمن أعضاء لجنة التدقيق أي شريك سابق في مكتب التدقيق الخارجي المكلف بتدقيق حسابات الشركة.	3.9524	1.05812	24.207	000.
أن لا يكون لأي منهم علاقة عمل مع الشركة.	3.9048	1.10010	23.003	000.
أن لا يكون عضو اللجنة مالكاً لشركة ترتبط بعلاقات مع الشركة.	3.9048	1.16472	21.727	000.
أن لا يكون عضو اللجنة شريكاً لأحد أعضاء مجلس الإدارة.	3.7381	1.12747	21.487	000.
أن لا يكون لأي منهم أقارب في الإدارة التنفيذية للشركة لغاية الدرجة الرابعة في هرم القرابة.	3.7143	1.17465	20.492	000.
أن لا يكون أي عضو في اللجنة يشارك في عضوية لجنة التدقيق في الشركات الأخرى المماثلة.	3.6905	1.02382	23.361	000.
أن لا يكونوا من حملة الأسهم المسيطرين في الشركة.	3.5952	1.26991	18.348	000.
عدم إشراك أعضاء لجنة التدقيق في أية لجنة أخرى منبثقة عن مجلس الإدارة.	3.5714	1.15067	20.115	000.
أن لا يكون ايٌ منهم مرتبطا بمساهمين رئيسين.	3.0714	1.15596	17.220	000.
كافة مفردات المجال.	3.83135	1.095983

فرضية رئيسية ثانية: لا توجد آليات عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية.

يبين الجدول (3) آراء المبحوثين حول آليات عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية, وقد أجاب المبحوثون على جميع فقرات الفرضية الثانية, وكانت أعلى أربع فقرات حصلت على أعلى متوسط حسابي 4.3095, 4.1667, 4.1667, 4.1429, على التوالي, وبانحراف معياري 81114, 79378, 90841, 87154, على التوالي, وهذا يدل على أن المبحوثين كانوا مهتمين بدرجة كبيرة حول قيام لجان التدقيق بتدوين محاضر الاجتماعات بشكل أصولي, وارتكاز عمل لجان التدقيق علي نظام مكتوب وتقديم خطة عمل وموازنة لمجلس الادارة،وأن يكون هناك لقاءت بين لجان التدقيق ومجلس الإدارة والمدققين الداخليين والخارجيين. في حين حصلت الفقرات الأربعة الأخيرة على اهتمام من قبل المبحوثين ولكن بدرجة منخفضة حيث كان المتوسط الحسابي للإجابات 3.9286, 3.8333, 3.8333, 3.7619 على التوالي, وبانحراف معياري 94721., 1.01011, 1.01011, 90553. وهذا يدل على أن الاهتمام بهذه القضايا منخفض حول اجتماع لجنة التدقيق مع المدقق الخارجي مرة في السنة, وقيام لجنة التدقيق بتقديم تقرير عن نتائج أعمالها للجمعية العمومية, وحول وجود تصور مكتوب عن استقلالية المدقق الخارجي, وتوقيع عضو لجنة التدقيق إقراراً يؤكد استقلاليته التامة عن الشركة. كما أن الإجابات تبين من الوسط الحسابي المرتفع نسبيا 4.037 الدور البارز والمهم للجنة التدقيق و آلية عملها في الشركة بشكل عام.

جدول رقم (3) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الثانية

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
تدون محاضر اجتماعات لجنة التدقيق بشكل أصولي.	4.3095	.81114	34.431	000.
يحرص مجلس الإدارة أن تقدم لجنة التدقيق تقارير دورية عن أعمالها.	4.1667	79378.	34.018	000.
تعلم لجنة التدقيق مجلس الإدراة نتيجة مناقشات الإدارة والمدقق الخارجي عن أي مستجدات هامة وجوهرية تؤثر على في سلامة البيانات المالية.	4.1667	90841.	29.426	000.
يكون للجنة التدقيق خطة مهام سنوية مكتوبة قابلة للتنفيذ.	4.1429	87154.	30.806	000.
يحرص مجلس الإدارة أن تقدم لجنة التدقيق تقريرا لمجلس الإدارة حول دقة سلامة البيانات المالية للشركة.	4.1429	89909.	29.862	000.
تقدم لجنة التدقيق تقريرا لمجلس الإدراة حول تقييمها لفاعلية نظام الرقابة الداخلي في الشركة.	4.1429	89909.	29.862	000.
تعلم لجنة التدقيق مجلس الإدارة نتيجة مناقشة اللجنة مع الإدارة والمدقق الداخلي حول القوائم المالية التي دققت.	4.0952	87818.	30.222	000.
تكون اجتماعات لجنة التدقيق دورية على الأقل أربع مرات سنوياً وكلما دعت الضرورة.	4.0952	1.00752	26.342	000.
يوفر مجلس الإدارة الكافية لأداء لجنة التدقيق واجباتها.	4.0714	99738.	26.455	000.
يحرص مجلس الإدارة أن يتحمل عضو لجنة التدقيق مسؤولية إفشاء أسرار الشركة.أ	4.0714	1.06823	24.701	000.
يرتكز عمل لجنة التدقيق على نظام مكتوب.	4.0476	82499.	31.796	000.
تقدم لجنة التدقيق لمجلس الإدارة موزانة وخطة عملها بعد اعتمادها من اللجنة.	4.0476	90937.	28.846	000.
يكون هناك لقاءات مبرمجة تجمع لجنة التدقيق مع الإدارة والمدققين الداخليين والخارجيين.	3.9524	90937.	28.167	000.
يصرح مجلس الإدارة للجنة التدقيق الاستعانة بالخبراء (مثل المحاسبين والمحامين) لتقديم المشورات كلما كان ذلك ضرورياً.	3.9524	90937.	28.167	000.
تقدم لجنة التدقيق تقريرا لمجلس الإدارة حول تقييمها لكفاءة رئيس قسم التدقيق الداخلي.	3.9524	90937.	28.167	000.
تجتمع لجنة التدقيق مع المدقق الخارجي مرة في السنة على الأقل.	3.9286	94721.	26.879	000.
يحرص مجلس الإدارة أن تقدم لجنة التدقيق تقرير سنويا عن أعمالها ونتائجها للجمعية العمومية للشركة.	3.8333	1.01011	24.594	000.
يكون لدى لجنة التدقيق تصور مكتوب في متابعة ومراقبة استقلالية مدقق الحسابات الخارجي ومدى موضوعيته.	3.8333	1.01011	24.594	000.
يحرص مجلس الإدارة أن يوقع عضو لجنة التدقيق إقراراً يؤكد بموجبه استقلاليته التامة.	3.7619	90553.	26.924	000.
كافة مفردات المجال	4.037595	0.919463

وفيما يتعلق في الفرضية الثالثة فقد ضمن ثلاث فرضيات فرعية تم تحليلها على الشكل التالي:

فرضية فرعية (1): لا توجد آليات عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في الرقابة على الشركة.

يلاحظ من الجدول رقم (4) أن آراء عينة الدراسة حول آلية عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في الرقابة على الشركة, حيث كانت أعلى متوسط لإجابات المبحوثين على هذه الفقرات كانت 4.0238, 3.9762, على التوالي, وبانجراف معياري 94966., 94966., حيث حاز هذان البندان على استجابة المبحوثين بدرجة كبيرة واهتمامهم بأن تقوم لجنة التدقيق بمراجعة وتقييم الرقابة الداخلية في الشركات ومتابعة تعديلات الإدارة لنقاط الضعف الموجودة. وحصلت الفقرتان الأخيرتان في الجدول (9) على اهتمام بدرجة منخفضة حيث كان المتوسط الحسابي 3.8333, 3.8095 وبانجراف معياري 88115., 89000., حيث كان الاهتمام بأن تقوم لجان التدقيق بمراجعة السياسات والتقديرات المحاسبية منخفضاً.

جدول رقم (4) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الفرعية الأولى

الفقرة: تقوم لجنة التدقيق بـ:	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
عملية مراجعة وتقييم مدى وفاعلية الرقابة الداخلية للشركة.	4.0238	94966.	27.460	000.
متابعة ومراقبة تعديلات الإدارة على نقاط الضعف المذكورة في التقرير الإداري المقدم من قبل المدقق الخارجي.	3.9762	94966.	27.135	000.
متابعة تعديلات الإدراة لنقاط الضعف المذكورة في تقرير المدققين الداخليين.	3.9286	1.04515	24.360	000.
مراجعة وتحليل التغيرات الهامة في السياسات المحاسبية.	3.8333	88115.	28.194	000.
مراجعة وتحليل التقديرات المحاسبية.	3.8095	89000.	27.740	000.
كافة مفردات المجال.	3595233	1.978763

فرضية فرعية (2): لا توجد آليات عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الخارجي.

تشير بيانات الجدول رقم (5) إلى آراء المبحوثين حول آلية عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الخارجي وكانت أعلى إجابة بالمتوسط الحسابي 3.7857, وبانحراف معياري 84206. حيث إن المبحوثين أجابوا واهتموا بأن تقوم لجنة التدقيق بمراجعة وتحليل نتائج التدقيق المقدمة من قبل المدقق الخارجي. بينما كانت أقل إجابة بالمتوسط الحسابي 3.4524, وبانحراف معياري 1.15193 حيث كان قيام لجنة التدقيق بترشيح المدقق الخارجي الأقل اهتمام بالنسبة للمبحوثين.

جدول رقم (5) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الفرعية الثانية

الفقرة: تقوم لجنة التدقيق بـ:	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
مراجعة وتحليل نتائج التدقيق السنوية من قبل المدقق الخارجي.	3.7857	84206.	29.136	000.
بمراجعة نطاق ونشاطات عمليات التدقيق السنوية التي قام بها المدقق الخارجي.	3.5476	94230.	24.339	000.
ترشيح المدقق الخارجي.	3.4524	1.15193	19.423	000.
كافة مفردات المجال.	3.595233	0.978763

فرضية فرعية (3): لا توجد آليات عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الداخلي.

يتضح لنا من الجدول (6) استطلاع آراء أفراد العينة حول آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الداخلي, حيث كان أعلى نسبة إجابة بالمتوسط الحسابي لهذه الفقرات كان 4.0714, وبانحراف معياري 83791. وأجاب المبحوثون أن لجنة التدقيق تقوم بمراجعة وتحليل نتائج التدقيق الداخلي. بينما كانت أقل نسبة إجابة بالمتوسط 3.7381, وبانحراف معياري 93859., حيث كانت العبارة أن تقوم لجان التدقيق بمتابعة عملية عزل وتعيين المدقق الداخلي الأقل اهتماماً بالنسبة للمبحوثين.

جدول رقم (6) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الفرعية الثالثة

الفقرة: تقوم لجنة التدقيق بـ:	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
مراجعة وتحليل كل من تقارير ونتائج التدقيق الداخلي.	4.0714	83791.	31.490	000.
تقييم أداء المدققين الداخليين.	4.0238	86920.	30.001	000.
مراجعة نطاق ونشاطات المدققين الداخليين.	3.9048	57900.	33.341	000.
متابعة عملية تعيين وعزل رئيس قسم التدقيق الداخلي.	3.7381	93859.	25.811	000.
كافة مفردات المجال.	3.934525	0.851175

فرضية رئيسية رابعة: لا توجد علاقة تأثيرية ذات دلالة إحصائية بين تفعيل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية وتطبيق مبادئ الحوكمة.

تشير بيانات الجدول (7) إلى فقرات الفرضية الرابعة والتي تتمثل باتجاهات آراء المبحوثين حول تفعيل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية وتطبيق مبادئ الحوكمة, وكانت أعلى نسبة متوسط إجابات 4.1190, 4.0952, 4.0714 على التوالي, وبانحراف معياري 80251., 84995., 94721., وكان اهتمام المبحوثين بتفعيل مبادئ الحوكمة من خلال التحقق من نظام الرقابة, ودراسة تقارير المدقق الخارجي, والتقصي عن الأخطاء والغش وتجنبها. واهتم المبحوثون ولكن بدرجة منخفضة من أجل تفعيل مبادئ الحوكمة, من خلال التأكد من عدم مخالفة الشركة لمبادئ الحوكمة, ومتابعة نشر القوائم المالية, ودراسة السياسات المحاسبية قبل تبنيها, حيث إن أقل نسبة للمتوسط الحسابي للإجابة على فقرات هذا الجدول بلغت 4.0476, 3.8333, 3.7619, وبانحراف ميعاري 1.05812, 88115., 84995.

جدول رقم (7) الوسط الحسابي والإنحراف المعياري لفقرات الفرضية الفرعية الرابعة

الفقرة: لتفعيل مبادئ الحوكمة تقوم لجنة التدقيق بـ:	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T)	دلالة (Sig)
التحقق من كفاية نظام الرقابة الداخلية.	4.1190	80251.	33.264	000.
دراسة التقارير والملاحظات التي يقدمها المدقق الخارجي.	4.0952	84995.	31.226	000.
الإشراف على عمليات التقصي ذات العلاقة بالغش أو الأخطاء.	4.0714	94721.	27.856	000.
الكشف عن أي أضرار قد تضر بحملة الأسهم.	4.0476	82499.	31.796	000.
التحقق من استقلالية المدققين الداخليين وتقديم أي مقترحات من شأنها تأكيد استقلاليتهم.	4.0476	90937.	28.846
اتخاذ ما يلزم للتأكد من عدم مخالفة الشركة للأنظمة والقوانين السارية في الدولة.	4.0476	1.05812	24.791	000.
متابعة نشر القوائم المالية.	3.8333	88115.	28.194	000.
دراسة الساسيات المحاسبية التي تتبناها الشركات قبل اعتمادها وأي تغيير فيها.	3.7619	84995.	28.684	000.
كافة مفردات المجال.	4.00295	0.980406

ثالثاً: اختبار فرضيات الدراسة:

من أجل اختبار الفرضية الأولى والمتعلقة بقيام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية, بمراعاة ضوابط تشكيل لجان التدقيق يبين جدول رقم (8) نتائج اختبار (T), لكافة فقرات الفرضية الأول مجتمعة, وأظهرت النتائج أن الوسط الحسابي 3.83135 والإنحراف المعياري 1.095983, ويعتبر هذا الوسط أكبر من الوسط الفرضي (3), والذي يمثل درجة ممارسة متوسط لهذه العوامل ومقارنته مع متوسط إجابات عينة الدراسة. وكانت نتائج اختبار (T) لكافة فقرات المجال ذات دلالة إحصائية عند مستوى, حيث بلغت قيمة (T) (23.13075), وبدلالة إحصائية (000.), وكانت قيمة (T) المحسوبة أكبر من قيمة (T) الجدولية, ووفقاً لقاعدة القرار فإننا نرفض الفرضية (Ho) ونقبل الفرضية البديلة (Ha), بمعنى أن الشركات المساهمة العامة في فلسطين تلتزم بتشكيل لجان تدقيق فيها. وهذه النتيجة تتفق مع دراسة المومني (2006) (44) والمطبقة على الشركات المساهمة الأردنية.

جدول رقم (8) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الأولى

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T) الجدولية	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)	القرار
فقرات الفرضية الأولى	3.83135	1.095983	1.96	23.13075	0.000	رفض الفرضية

تم اختبار الفرضية الثانية والمتعلقة بآليات عمل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية, حيث يبين الجدول رقم (9) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الثانية, حيث كانت نتائج إجابات العينة إيجابية بوسط الحسابي 4.037595, بينما بلغ الانحراف المعياري 0.919463 ويعتبر هذا الوسط أكبر  من الوسط الحسابي المفترض (3), وكانت نتيجة اختبار (T) لكافة مفردات المجال عند مستوى , حيث كانت قيمة (T) 28.661 بدلالة إحصائية 000. وكانت أيضاً قيمة (T) المحسوبة أكبر من قيمة (T) الجدولية. وبهذا نرفض الفرضية العدمية (Ho) ونقبل الفرضية البديلة (Ha) وفقاً لقاعدة القرار, بمعنى أنه يوجد لدى الشركات المساهمة العامة الفلسطينية آليات عمل للجان التدقيق فيها. ويرى الباحث أن وجودى آليات عمل للجان التدقيق في الشركات من خلال نظام مكتوب يتناول كافة الجوانب المتعلقة بتأدية مهامها وأعمالها يساهم في تعزيز قيام هذه الشركات وازدهارها, وتكون هذه الآليات بمثابة الدليل المرشد لأداء هذه الشركات مهامها بكل شفافية وموضوعية ووضوح بما يحقق الكفاءة والفاعلية لنظام الرقابة الداخلية وهو أيضاً ما توصلت إليه دراسة المعتاز.

جدول رقم (9) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الأولى

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T) الجدولية	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)	القرار
فقرات الفرضية الثانية	4.037595	0.919463	1.96	28.661	0.000	رفض الفرضية

وفيما يتعلق باختبار الفرضية الثالثة (Ho3): وتنص هذه الفرضية: “لا توجد مهام محددة للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية”. وسيتم اختبارها من خلال ثلاث فرضيات فرعية وهي:

• الفرضية الفرعية الأول: “لا توجد آلية عمل للجان اللتدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في الرقابة على الشركة”.

من خلال تحليل إجابات عينة الدراسة حول فقرات الفرضية الفرعية الأولى, والمتعلقة بتحديد دور لجان التدقيق في الرقابة على الشركة, يبين الجدول رقم (10) نتائج اختبار الفرضية حيث كان الوسط الحسابي لإجابات المبحوثين 3.91428 وهو أعلى من الوسط الإفتراضي (3) بينما كان الانحراف المعياري 0.943124, وكانت قيمة (T) 26.9778 وهو أعلى من الوسط الإفتراضي (3) بينما كان الانحراف المعياري 0.943124, وكانت قيمة (T) 26.9778 وبدلالة 000., ولأن قيمة (T) المحسوبة أكبر من قيمة (T) الجدولية فإن القرار يكون برفض الفرضية العدمية (Ho) ونقبل الفرضية البديلة (Ha), بمعنى أنه يوجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في الرقابة على الشركة, حيث يرى الباحث أن الرقابة على الشركة تساهم في زيادة الثقة واطمئنان أصحاب المصالح والأطراف ذات العلاقة في الشركة على القوائم المالية للشركة وهو ما توصل إليه الرحيلي (2006) (22).

جدول رقم (10) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الفرعية الأولى

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T) الجدولية	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)	القرار
فقرات الفرضية الفرعية الأولى	3.91428	0.943124	1.96	26.9778	0.000	رفض الفرضية

• الفرضية الفرعية الثانية: “لا توجد آلية عمل للجان اللتدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في المدقق الخارجي”.

تم اختبار الفرضية الثانية والمتعلقة بتحديد دور لجان التدقيق مع المدقق الخارجي, يبين الجدول رقم (11) نتائج اختبار كافة فقرات الفرضية الفرعية الثانية حيث كان الوسط الحسابي 3.595233 وهو أعلى من الوسط الا فتراضي (3) وهو يمثل اهتمام من قبل المبحوثين, وكانت قيمة (T) المحسوبة أكبر من قيمة (T) الجدولية, بينما كان الانحراف المعياري 0.978763, وقيمة (T) 24.3193 بمستوى دلالة 000. وهذا يعني بأن نرفض الفرضية الفرعية العدمية (Ho) ونقبل الفرضية البديلة (Ha) وهذا يدل على أنه توجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الخارجي ويرى الباحث أن هذا يدعم استقلالية المدقق الخارجي وجودة أداء عملية التدقيق.

جدول رقم (11) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الفرعية الثانية

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T) الجدولية	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)	القرار
فقرات الفرضية الفرعية الثانية	3.595233	0.978763	1.96	24.31933	0.000	رفض الفرضية

• الفرضية الفرعية الثالثة: “لا توجد آلية عمل للجان اللتدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية في المدقق الداخلي”.

من أجل اختبار الفرضية الفرعية الثالثة والمتعلقة بوجود آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الداخلي, يبين الجدول رقم (12) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الفرعية الثالثة, حيث كان الوسط الحسابي 3.934525, والانحراف المعياري 0.851175 وهذا يعكس اهتمام المبحوثين بدرجة اهتمام كبيرة لأن الوسط الحسابي أعلى من الوسط الإفتراضي (3) الذي يعكس نسبة اهتمام متوسطة من قبل المبحوثين, وكانت قيمة (T) 30.16075 بمستوى دلالة 000., وقيمة (T) المحسوبة أكبر من قيمة (T) الجدولية, وهذا يعني بأن نرفض الفرضية الفرعية العدمية (Ho) ونقبل الفرضية البديلة (Ha), حيث يدل هذا على أنه توجد آلية عمل للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية مع المدقق الداخلي, وبالتالي هذا يساهم في الرقابة على الشركة والتحقق من كفاءة نظام الرقابة الداخلي للشركة.

جدول رقم (12) نتائج اختبار (T) لكافة فقرات الفرضية الفرعية الثالثة

الفقرة	الوسط الحسابي	الإنحراف المعياري	قيمة (T) الجدولية	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)	القرار
فقرات الفرضية الفرعية الثالثة	3.934525	0.851175	1.96	30.16075	0.000	رفض الفرضية

وفيما يتعلق في اختبار الفرضية الرابعة فمن خلال تحليل إجابات عينة الدراسة حول دور لجان التدقيق في تفعيل مبادئ الحوكمة في الشركات المساهمة العامة, يبين الجدول رقم (13) نتائج تحليل الانحدار المتعدد لأثر تشكيل وفاعلية لجان التدقيق في تعزيز مبادئ الحوكمة, وبمتابعة قيم اختبار (T) نجد أن المتغيرات التالية والمتعلقة بـ (آليات العمل, والمهام والمسؤوليات, والرقابة, والمدقق الداخلي  والخارجي) لها تأثير في تعزيز مبادئ الحوكمة في الشركات الساهمة العامة, حيث بلغت قيم (T) المحسوبة (2.821, 1.772, 727.) على التوالي وهي قيم معنوية عند مستوى دلالة . ومما سبق يقتضي رفض الفرضية العدمية وهذا يعني أنه “توجد علاقة تأثيرية ذات دلالة إحصائية (عند مستوى دلالة ) بين تفعيل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بأبعادها (المهام والمسؤوليات, الرقابة, والمدقق الداخلي والخارجي لتفعيل مبادئ الحوكمة)”.

جدول رقم (13) نتائج تحليل الإنحدار المتعدد لأثر تشكيل وفاعلية لجان التدقيق على تعزيز مبادئ الحوكمة

لجان التدقيق	B	الخطأ المعياري	Beta	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)
آليات العمل	066.	090.	071.	788.	472.
مهام ومسؤوليات	213.	120.	203.	727.	050.*
الرقابة	229.	081.	283.	1.772	008.*
المدقق الخارجي	311.	076	365.	20821	000.*
المدقق الداخلي	164.	087.	177.	4.075	067.

*ذات دلالة إحصائية عند مستوى .

وعند إجراء تحليل الانحدار المتعدد التدريجي Stepwise Multiple Regression لتحديد أهمية كل متغير مستقل على حده للمساهمة في النموذج الرياضي الذي يمثل لجان التدقيق بأبعادها (آليات العمل, والمهام والمسؤوليات, والرقابة, والمدقق الداخلي والخارجي) على تعزيز مبادئ الحوكمة, وكما يتضح من الجدول رقم (14) والذي يبين ترتيب دخول المغيرات المستقلة في معادلة الانحدار, نجد أن متغير الرقابة احتل المرتبة الأولى وفسر ما مقداره (63.6 %) من التباين في المتغير التابع, ودخل ثالثاً متغير المهام والمسؤوليات حيث فسر مع المتغيرات السابقة (81.2%) من التباين في المتغير التابع, وخرج من المعادلة متغير المدقق الداخلي, وآليات العمل لعدم وجود أي أثر لهم على المتغير التابع.

جدول رقم (14) نتائج تحليل الانحدار المتعدد التدريجيStepwise Multiple Regression للتنبؤ بدور لجان التدقيق في تعزيز مبادئ الحوكمة

ترتيب دخول العناصر المستقلة في معادلة التنبؤ	قيمة R Square	قيمة (F)	قيمة (T) المحسوبة	دلالة (T)
الرقابة	636.	69.920	1.772	008.*
المدقق الخارجي	775.	66.998	2.821	000.*
مهام ومسؤوليات	826.	60.045	727.	050.*

5- نتائج الدراسة:

جاءت هذه الدراسة من أجل تقييم التجربة الفلسطينية, والتعرف على مدى التزام الشركات المساهمة العامة بتشكيل لجان التدقيق, وأثر ذلك في تفعيل مبادئ الحوكمة. توصلت الدراسة إلى مجموعة من النتائج كان أبرزها.

• أن الشركات المساهمة العامة الفلسطينية تلتزم بضوابط تشكيل لجان التدقيق تطبيقاً وانسجاماً مع تعليمات قانون الشركات الفلسطيني لعام (2008), وتنفيذاً لمادة رقم 189 والتي تقضي بتشكيل لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية.
• كما أظهرت نتائج الدراسة الميدانية أنه “يوجد أليات عمل ونظام مكتوب مُتبّع لكافة الإجراءات التي تقوم بها لجان التدقيق, بدرجة متوسطة إلى حد ما, لذا يجب الاهتمام بآليات عمل هذه اللجان, حيث يساهم الاهتمام في تطورها واستتمرارها ويمكنها من تأدية مهامها بكل كفاءة وفاعلية, وشفافية وموضوعية”.
• كما بين التحليل الإحصائي أن للجان دوراً فعالاً في الرقابة على الشركة وذلك من أجل حماية مصالح المساهمين والمستثمرين والأطراف ذات العلاقة وزيادة الثقة في القوائم المالية للشركات, وهذا يعزز ويساعد في ترشيد قرارات مجلس الإدارة.
• كما أن هنالك درواً للجان التدقيق مع المدقق الخارجي للشركات المساهمة الفلسطينية, حيث وجود هذه اللجان يعزز من استقلالية المدقق الخارجي بما يدعم جودة أداء عملية التدقيق.
• كما أظهرت نتائج الدراسة أن هناك تكاملاً ما بين دور لجنة التدقيق في الشركة والمدقق الداخلي ولكنه بحاجة إلى الاهتمام به, لذا يجب تفعيل دور المدقق الداخلي ولجان التدقيق مع الاهتمام بتعزيز مبادئ الحوكمى وذلك لأن كلاً منهما يساهم في تطوير كفاءة نظام الرقابة الداخلية في الشركة.
• واخيراً توصلت الدراسة إلى أن هنالك درواً فعّالاً للجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة وتفعيل مبادئ الحوكمة, (من حيث دور اللجان في الرقابة على الشركة, ودورها مع المدقق الخارجي, وآليات العمل لهذه اللجان). حيث إن الحوكمة تساهم في تفعيل دور أصحاب المصالح في الشركة من خلال لجان التدقيق التي بدورها تساهم في الحفاظ على مصالح المستثمرين والمساهمين في الشركة من خلال آليات عمل لجان التدقيق ودروها الرقابي الفعّال.

وبناءً على نتائج الدراسة خرجت الدراسة بمجموعة من التوصيات منها:

• قيام مجالس الإدارة في الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بإعلام الهيئة العمومية عن كيفية تشكيل لجان التدقيق والاهتمام بالية عملها.
• تركيز مجالس إدارات الشركات عند اختيارها لأعضاء لجان التدقيق على كفاءاتهم وخبراتهم واستقلاليتهم.
• قيام الشركات الفلسطينية بتقديم تقرير حول فاعلية لجان التدقيق ضمن تقاريرها السنوية.
• كما نوصي بإعلام هيئة الأوراق المالية للشركات بأن يكون للجان التدقيق نظام مكتوب, يبين إجراءات وآليات عملها, لتؤدي مهامها بكفاءة وفاعلية عالية.

المراجع:

المراجع العربية:

1. أبو حمام, ماجد إسماعيل (2009). أثر تطبيق قواعد الحوكمة على الإفصاح المحاسبي التقارير المالية, دراسة ميدانية على الشركات المدرجة في سوق فلسطين للأوراق المالية, رسالة ماجستير, الجامعة الإسلامية, غزة, فلسطين.
2. أيوب, نظام (2007), مجلة السوق المالي, العدد (5), رام الله, فلسطين.
3. بصفر, عفاف سالم, (2007). دور لجان المراجعة في تفعيل الإجراءات الحاكمة في الشركات المساهمة بالمملكة العربية السعودية, دراسة ميدانية, رسالة ماجستير, جامعة الملك عبد العزيز, جدة, السعودية.
4. البنك الأهلي المصري (2005). النشرة الاقتصادية, العدد الأول (85), القاهرة, مصر.
5. بودي, عادل عبد العزيز (2003). لجان المراجعة: تجربة السعودية: الندوة العاشرة لسبل تطوير المحاسبة الإفصاح والشفافية ودورها في دعم الرقابة والمساءلة في الشركات السعودية, كلية الاقتصاد والإدارة, جامعة الملك سعود- القصيم, السعودية.
6. بورصة القاهرة والإسكندرية (2008), نبذة عن قواعد الإدارة الحاكمة (حوكمة) للشركات, مطبوعات البورصة المصرية, القاهرة, مصر.
7. تشاركهام, جوناثان (2003), إرشادات لأعضاء مجالس إدارة البنوك, ترجمة مركز المشروعات الدولية الخاص, القاهرة, مصر.
8. جريجور, هولي, جيسون, ليليين, “دور لجنة المراجعة في حوكمة الشركات: حوكمة الشركات في القرن الحادي والعشرين”, مركز المشروعات الدولية الخاصة, غرفة التجارة الأمريكية, واشنطن, ص ص: 203- 224.
9. جمعه, أحمد حلمي, (1999). نحو »تحقيق فعالية وكفاءة لجان التدقيق لدعم الوقاية الإستراتيجية في الشركات العامة في المملكة الأردنية الهاشمية». المجلة المصرية للدراسات التجارية, كلية التجارة, جامعة المنصورة, المجلد (23), العدد (1), ص (137- 191).
10. حبوش, محمد جميل, (2007). «مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطينية بقواعد حوكمة الشركات»: دراسة تحليلية لآراء المراجعين الخارجيين ومدراء الشركات المساهمة العامة, رسالة ماجيستير, الجامعة الإسلامية, غزة. فلسطين.
11. حسانين, أحمد سعيد قطب (2009). «التكامل بين آليات المحاسبية وغير المحاسبية لنظم الحوكمة وأثر على الأداء وخفض التوقعات عن القيمة العادلة للمنشأة», دراسة ميدانية على سوق الأسهم السعودي, بحث محكم, مجلة كلية التجارة للبحوث العلمية, جامعة الإسكندرية, العدد رقم (1) مجلد (46) ص ص 59- 75.
12. حماد, طارق عبد العال (2005). حوكمة الشركات (المفاهيم, المبادئ, التجارب, تطبيقات الحوكمة في المصارف), الدار الجامعية, مصر.
13. الحملاوي, صالح محمد, (2005), «دور المراجعة الداخلية في زيادة فعالية الحوكمة بالبنوك المصرية». بحث مقدم في المؤتمر الخامس: حوكمة الشركات وأبعادها المحاسبية والاقتصادية والإدارية, جامعة الإسكندرية, كلية التجارة, الإسكندرية. مصر.
14. الحميد, عبد الرحمن (2006), حوكمة الشركات, مجلة سوق المالية السعودي التداول, العدد (18), ص ص: 31- 32.
15. الخضيري, محسن أحمد (2008), حوكمة الشركات, القاهرة: مجموعة النيل العربية.
16. خليل, عبد اللطيف محمد (2003). «نموذج مقترح لإدارة وتقييم أداء وظيفة المراجعة الداخلية في ضوء توجهاتها المعاصرة» بالتطبيق على البنوك التجارية, مجلة البحوث التجارية, كلية التجارة جامعة الزقازيق العدد الأول, المجلد (25).
17. خليل, عطا الله وراد (2005). الدور المتوقع للمدقق الداخلي عند تقديم خدمات التأكيد في البنوك التجارية الأردنية في ظل الحاكمية المؤسسية, بحث مقدم إلى المؤتمر العربي الأول حول التدقيق الداخلي في إطار حوكمة الشركات, مصر.
18. خليل, محمد أحمد إبراهيم (2008). دور حوكمة الشركات في تحقيق جودة المعلومات المحاسبية وانعكاساتها على سوق الأوراق المالية, دراسة نظرية تطبيقة متوفرة على: http://www.Infotechachaccountants.com
19. دليل عمل لجان المراجعة (2008). مركز المديرين المصري, وزارة الإستثمار, العدد (35), ص ص: 13- 15.
20. دهمش, نعيم, وحجير, إسماعيل, الفرح, عبد الرزاق, (2003). «لجان التدقيق: نشأتها, مهامها, مسؤولياتها, ودورها في تعزيز الإفصاح». بحث مقدم في المؤتمر العلمي المهني الخامس, جميعة المحاسبين القانونيين الأردنيين من 24- 25 أيلول 2003. عمان- الأردن.
21. الذنيبات, علي عبد القادر, (2010). «تدقيق الحسابات في ضوء المعايير الدولية نظرية وتطبيق» دار وائل. عمان- الأردن.
22. الرحيلي, عوض بن سلامة, (2006). «لجان المراجعة كأحد دعائم حوكمة الشركات». دراسة حالة المملكة العربية السعودية, مجلة جامعة الملك عبد العزيز: مجلة الاقتصاد والإدارة, مجلد (22).
23. الرويلي, طلال فوزي حامد, (2010) «مدى التزام الشركات الصناعية بتطبيق مبادئ حوكمة الشركات», دراسة تحليلية للإفصاح والشفافية, رسالة ماجستير, الجامعة الأردنية, عمان, الأردن.
24. السعدني, مصطفى حسن بسيوني (2005). «مدى ارتباط الشفافية والإفصاح بالتقارير المالية وحوكمة الشركات», المؤتمر الدولي (مهنة المحاسبة, المرجعة, والتحديات المعاصرة), جمعية المحاسبين ومدققي الحسابات بدولة الإمارات العربية المتحدة.
25. السويطي, موسى سلامة (2006). «تطوير نموذج لدور لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الأردنية وتأثيرها في فاعلية واستقلالية التدقيق الخارجي». رسالة دكتوراه, جامعة عمان العربية, عمان- الأردن.
26. سلطة النقد الفلسطينية, قانون البنوك, www.ps.pma.
27. سليمان, محمد مصطفى (2006). «الحاكمية المؤسسية ومعالجة الفساد المالي والإداري». الدار الجامعية, الاسكندرية, مصر.
28. سوق فلسطين للأوراق المالية, بورصة فلسطين .ps.pex,. www
29. العديلي, ناصر محمد (2008). حوكمة الشركات تحمي حقوق المساهمين من الضياع ووقاية للمنشآت من الفساد والإفلاس, الرياض, السعودية, متاح على الرابط: http://creative.maktoobblog.com.
30. علي, عبد الوهاب نصير, وشحاته, السيد شحاته, (2005). «تدقيق الحسابات والحاكمية المؤسسية في بيئة الأعمال العربية والدولية المعاصرة». الدار الجامعية الإسكندرية, مصر.
31. علي, عبد الوهاب شحاته, وشحاته, (20). «مراجعة الحسابات وحوكمة الشركات في بيئة الأعمال العربية والدولية المعاصرة». الدار الجامعية الإسكندرية, مصر.
32. العيسوي, إبراهيم (2003), التنمية في عالم متغير: دراسة في مفهوم التنمية ومؤشراتها, دار الشروق, القاهرة, مصر.
33. الغرباوي, عادل, (2001) «دراسة استطلاعية لمدى إمكانية تطبيق لجان المراجعة». رسالة ماجستير, جامعة الإسكندرية, مصر.
34. الفرح, عبد الرزاق محمد سعبد داود (2001). «مدى فاعلية لجان التدقيق في الشركات المساهمة العامة الأردنية». رسالة ماجستير, الجامعة الأردنية, الأردن, عمان.
35. فلسطين, قانون الشركات الفلسطيني, (رقم (2) لسنة 2008). وزارة الاقتصاد الوطني الفلسطينية, www.Gov.ps– القوانين الاقتصادية.
36. الفيومي, محمد محمد (1994). «دراسة أسلوب لجان المراحعة في الشركات المصرية», المجلة العلمية للتجارة والتمويل, كلية التجارة, جامعة طنطا, العدد الأول, السنة الرابعة: ص ص: 5- 13.
37. قانون المصارف الفلسطيني رقم (5), لعام (2010).
38. مجلة بورصة فلسطين (2010). «التقرير السنوي لشركة سوق فلسطين للأوراق المالية المساهمة العامة المحدودة», العدد العاشر, ص ص: 30- 33.
39. مركز المشروعات الدولية الخاصة (2004), «مبادئ منظمة التعاون الاقتصادي والتنمية في مجال حوكمة الشركات», القاهرة, مصر.
40. المشهداني, بشرى نجم عبد الله, (2008), أهمية حوكمة الشركات في مواجهة الفساد المالي والمحاسبي: دراسة تحليلية للإطار القانوني والرقابي الذي ينظم أعمال الشركات المساهمة في العراق, بحث مقدم إلى المؤتمر العلمي لهيئة النزاهة, بغداد, العراق.
41. المطيري, عبيد بن سعد (2003). «تطبيق الإجراءات للشركات في المملكة العربية السعودية», المجلة العربية للعلوم الإدارية, جامعة الكويت, المجلد (10) العدد الثالث.
42. المنيس, أحمد عبد الحي, هشام (2008), اللقاء العلمي حول موضوع حوكمة الشركات, الكويت, ص ص: 4- 5.
43. المنيف, عبد زالله علي, والحميد, عبد الرحمن إبراهيم (1998). «مهام لجان المراجعة ومعايير اختبار أعضائها»: دراسة تطبيقية في المملكة العربية السعودية, مجلة جامعة الملك عبد العزيز: مجلة الاقتصاد والإدارة, مجلد (11).
44. المومني , محمد عبد الله (2006). «تقييم ضوابط تشكيل لجان التدقيق واليات عملها في الشركات المساهمة لتعزيز الحاكمية المؤسسية»: دراسة ميدانية, بحث, جامعة جدارا, اربد. الأردن.
45. متولي, طلعت عبد العظيم (2006). «الملامح المحاسبية لفجوة حوكمة الشركات في الشركات المساهمة العامة السعودية», دراسة تحليلية, مجلة التمويل والتجارة, كلية التجارة جامعة طنطا, العدد الأول, المجلد (1).
46. نسمان, إبراهيم اسحق (2009). «دور إدارات المراجعة الداخلية في تفعيل مبادئ الحوكمة»: دراسة تطبيقية على قطاع المصارف العاملة في فلسطين رسالة ماجستير, الجامعة الإسلامية, غزة. فلسطين.
47. هوراي, معراج عبد القادر, أحمد عبد الحفيظ (2006). “الحوكمة المؤسسية في القطاع البنكي ودورها في إرساء قواعد الشفافية”, بحث غير منشور, جامعة الأغواط, الجزائر.
48. هولي, جريجور, جون ليليين (2003). «دور لجنة المراجعة في حوكمة الشركات: حوكمة الشركات في القرن الحادي والعشرين», مركز المشروعات الدولية الخاصة, غرفة التجارة الأمريكية واشنطن, ص: 224- 203.
49. هيجسون, أندرو, المعتاز, صالح (2002), «مدى فاعلية لجان المراجعة في الشركات المساهمة السعودية», دراسة ميدانية, بحث مقدم لمؤتمر المحاسبة الأول «دور مهنة المحاسبة في حماية الإستثمارات وتنميتها», الرياض, السعودية.
50. وردات, خلف عبد الله, (2003), «لجان التدقيق بين الواقع والطموح» المؤتمر العلمي المهني الخامس 24- 25 أيلول, الأردن.
51. وهبة, سامي متولي (1992), «لجنة المراجعة ودورها في زيادة فعالية عمل المراجعين ودعم استقلالهم», المجلة العلمية للاقتصاد والتجارة, جامعة عين شمس, العدد الثاني, ص: 1018.
52. يوسف, محمد حسن (2005), محددات الحوكمة ومعاييرها مع إشارة لنمط تطبيقها في مصر, مركز المشروعات الدولية الخاصة, القاهرة, مصر.
53. يونس, فايزة محمد حلمي (1998). “لجان المراجعة ودورها في دعم استقلال المراجع الخارجي والداخلي بالشركات المساهمة في مصر”, دراسة تطبيقية في المملكة العربية السعودية, مجلة جامعة الملك عبد العزيز: مجلة الإقتصاد والإدراة, مجلد (11) ص ص: 37- 68.

المراجع الأجنبية:

54.AICPA Audit committee Toolkit. (2004) by the American Institute of Certified Public Accountants,

Inc. New York. New York, http://www.aicpa.org.

55. Al-Tawaijry, A.A.M. Barierly, J.A. and Gwilliam, D.R.(2002).» An Examination of the Role of Audit Committees in the Saudi Arabian Corporate Sector, Corporate Governance”. An International Re-vieces, Vol .to .Issue. 4.
56. Andrew, R Goddard and Carol, Masters, (2000). Audit Committee Cadbury Code and Audit Fees: An Empirical Analysis of UK Companies. Managerial Auditing Journal, vol.15 No.7:358-371.
57. Arens, A.A., Elder, R. J. and Beasley, M, S (2010) Auditing and Assurance services, 13th Edition .New Jersey: Printice Hall International Editions.
58. Asare, S. Davidson, R.A. and Grawling. A.A. (2003).” The Effects of Management Incentives and Audit Committee Quality on Internal Auditors Planning Assessments and Decisions”.
59. Blue Ribbon Committee, (BRC) (1999) Report and Recommendations of The Blue Ribbon Committee on Improving the Effectiveness of Corporate Audit Committees. New York, NY: New York Stock Exchange and National Association of Securities Dealers. Available at: http://www.nyse.com/pdfs/blueribb.pdf.

60- Bradbury. M.E (1990) “The Incentives for Voluntary Audit Committee Formation” .Journal of Ac­counting and Public Policy. Vol.9, Issue l.pp. 19-36.

61. Bromilow.C.A. and Berlin. B.L.(2005).” Audit Committee Effectiveness”. The Corporate Board. Vd.26 issue 155.
62. Cadbury Committee . (1992). The committee on the Financial Aspects of Corporate Governance:Report of the Financial Aspects of corporate Governance .Gee Publications , London http://www.ecgn. docs/codes/cadbury.pdf

63- Carcello, J.V. and Neal. T.L. (2000).” Audit Committee Composition and Auditor Reporting”. The Accounting Review Vol. 75, Issue. 4.

64. Chen, J. Duh, R.R. and Shiue, F.N (2008). “The Effect of Audit Committee and Firm Value: Evi­dence from Foreign Registrants in the United State”. Corporate Governance, Vol.
65. Demirag, I., S. Sudarsanam and M. Wright (2000) Corporate governance: overview and research agenda.” British Accounting Review. 32: 341-354.

66- Dewing, I. and P. Russell (2000) “Cadbury and beyond: perceptions on establishing a permanent body for corporate governance regulation.” British Accounting Review. 32: 355-374.

67. Gerrit Sarens, Ignace De Beelde, Patricia Everaert, ‘Internal Audit: A Comfort Provider to the Audit Committee”, British: The British Accounting Review. 3 February 2009.
68. Irvin N.GIem, Internal Audits Role in Governance, risk, and control’, Affore named p34.
69. J. Robertson. Auditing. Dallas. Texas. Business Publications Inc., 1979. p. 101

70- Klein, A. (1998) Eoonomic Determinants of Audit Committee Composition and Activity. (On-line). Available at: http://www.ssm.com.

71 • Kostyuk et al, (2007), Corporate Governance, Virtues Intersperses, pI5.

72. Lewis, M. K (1999). Models of Corporate Governance. The third International Stockholm Seminar on Risk Behavior and Risk Management Stockholm.
73. Macdonald Commission (1988) Report of the Commission to Study the Public’s Expectations of Audits. Canada, the Canadian Institute of Chartered Accountants.
74. Marrian, I.F. (1988). Audit Committees. Edinburgh, the Institute of Chartered Accountants of Scot­land.
75. Moureen, M.(2004), corporate Governance and Client Investing. Journal of Accounting, 197,43-49. 76- Rezaee. Z. (1997). “ Corporate Governance and accountability: the role of audit committees’ Internal Auditing.

77. Sawyers. L.B. Ditten Hofer, M.A and Scheiner, J.H. (2003). “Sawer’s Internal Auditing the Practice of Modem Internal Auditing”. Fifth Edition, Published by the Institutes of Internal Auditors.

78- Spira. L.F. (2003).” Audit committees: Begging the Question?” Corporate Governance. Vol : 11. No. 3, PP. 180-189

79. OECD, (2004) Guidelines for Multinational Enterprises (revised edition: Paris. OECD, 2004).
80. Persaud, S. and Manson. A.(2000) Finance and Audit Committees Can Play a key Role Both in De­tecting Fraud and Preventing it. Canadian Fundraiser, http://www.vancouver.volunteer.ca